IL TRATTAMENTO DELL'IMMOBILE DEL PROFESSIONISTA AI FINI REDDITUALI
Una delle principali criticità inerenti alla determinazione del reddito di lavoro autonomo riguarda i costi di acquisizione dell'immobile del professionista e i costi di manutenzione dello stesso, sia per la deduzione del costo sia per la deduzione delle spese di manutenzione e riparazione.
La nozione di immobile strumentale
Ai fini della determinazione del reddito di lavoro autonomo, un immobile si considera strumentale solo quando è utilizzato direttamente per l'esercizio esclusivo dell'attività artistica e/o professionale. Non rileva, invece, il fatto che nel rogito il soggetto abbia indicato di intervenire come titolare di partita IVA, ovvero con il solo codice fiscale.
Pertanto, un fabbricato acquistato prima dell'apertura della partita IVA che fosse utilizzato in modo diretto ed esclusivo per lo svolgimento dell'attività, dovrà essere considerato come strumentale.
Diversamente, si considererà come bene appartenente alla sfera privata il fabbricato, acquistato anche in costanza di esercizio dell'attività, utilizzato altresì per finalità differenti da quella dello svolgimento dell'attività (e ciò, come noto, potrebbe determinare problemi di "autoconsumo" ai fini IVA e ai fini delle imposte dirette).
La deduzione del costo di acquisto
Nel reddito professionale, le regole di deduzione degli ammortamenti o dei canoni dileasing di un fabbricato sono diversamente regolate in relazione al momento di acquisto (o di sottoscrizione del contratto di locazione finanziaria) del bene stesso, con una situazione che risulta sempre difficoltosa da ricordare.
Per facilitare la comprensione, si può ricorrere alle tabelle che
seguono, distinguendo il caso di utilizzo esclusivo per lo svolgimento
dell'attività, da quello dell'utilizzo promiscuo (ossia l'immobile adibito
tanto ad abitazione quanto all'attività professionale).
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Immobili esclusivamente strumentali: deduzione degli ammortamenti |
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Acquistati sino al 14 giugno 1990 |
Deducibili gli ammortamenti dal 1985 |
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Acquistati dal 15 giugno 1990 al 31 dicembre 2006 |
Non deducibili ammortamenti Deducibile un importo pari alla rendita catastale solo fino al 31 dicembre 1992 |
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Acquistati dal 1° gennaio 2007 al 31 dicembre 2009 |
Deducibili gli ammortamenti, ma la quota ridotta a 1/3 del limite tabellare nel triennio 2007-2009 |
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Acquistati dal 1° gennaio 2010 |
Non deducibili ammortamenti |
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Nota bene: in caso di utilizzo promiscuo del fabbricato, si deduce il 50% della rendita catastale del fabbricato, a condizione che il contribuente non disponga nel medesimo Comune di altro immobile adibito esclusivamente all'esercizio dell'attività professionale. |
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Immobili esclusivamente strumentali: deduzione dei canonileasing |
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Contratti stipulati fino al 1° marzo 1989 |
Canoni deducibili per cassa Nessun vincolo sulla durata minima del contratto |
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Uso promiscuo: deduzione 50% rendita catastale |
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Contratti stipulati dal 2 marzo 1989 al 14 giugno 1990 |
Canoni deducibili per competenza Durata minima del contratto: 8 anni |
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Uso promiscuo: deduzione 50% rendita catastale |
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Contratti stipulati dal 15 giugno 1990 al 31 dicembre 2006 |
Canoni non deducibili Deducibile importo pari alla rendita catastale |
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Uso promiscuo: deduzione 50% rendita catastale |
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Contratti stipulati dal 1° gennaio 2007 al 31 dicembre 2009 |
Canoni deducibili per competenza, ridotti a 1/3 nel triennio 2007-2009 Contratto con durata minima pari alla metà del periodo di ammortamento, con minimo di 8 anni e massimo di 15 Indeducibile quota capitale del canone riferito al terreno |
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Uso promiscuo: deduzione 50% canone alle medesime condizioni |
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Contratti stipulati dal 1° gennaio 2010 al 31 dicembre 2013 |
Canoni non deducibili Non deducibile nemmeno la rendita catastale |
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Uso promiscuo: nessuna deduzione |
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Contratti stipulati dal 1° gennaio 2014 |
Canoni deducibili per competenza, per un periodo non inferiore a 12 anni, a prescindere dalla durata del contratto. Indeducibile quota capitale del canone riferito al terreno |
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Uso promiscuo: deduzione 50% canone alle medesime condizioni |
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Nota bene: le deduzioni dei canoni di competenza per l'immobile a uso promiscuo spettano a condizione che il contribuente non disponga nel medesimo Comune di altro immobile adibito esclusivamente all'esercizio dell'attività professionale. |
Le spese di ammodernamento, ristrutturazione e manutenzione straordinaria
Oltre alla difficoltà sopra espressa in merito alla deduzione del costo di acquisizione degli immobili, ulteriori problemi insorgono in merito alle spese sostenute per la manutenzione dei medesimi.
L'articolo 54-quinquies, comma 2, TUIR, prevede una diversa deduzione del costo a decorrere dal 1° gennaio 2024 tra le spese di manutenzione ordinaria e quelle di manutenzione straordinaria sostenute sugli immobili strumentali dei professionisti.
Le spese di manutenzione ordinaria sono deducibili per intero nell'esercizio di sostenimento per gli immobili strumentali (e in misura pari al 50% per gli immobili a uso promiscuo).
Le spese relative all'ammodernamento, ristrutturazione e manutenzione straordinaria sono deducibili in 6 quote costanti di pari importo a decorrere dall'esercizio nel quale sono sostenute per gli immobili strumentali (e in 6 quote costanti di pari importo nella misura del 50% per gli immobili a uso promiscuo).
La cessione del contratto dileasing
Da sempre si è dubitato, in dottrina, in merito alla rilevanza fiscale del provento derivante dalla cessione del contratto dileasing immobiliare nell'ambito del lavoro autonomo.
Il nuovo articolo 54-bis, comma 3, TUIR, stabilisce che in caso di cessione del contratto di locazione finanziaria dell'immobile del professionista concorre a are il reddito di lavoro autonomo il valore normale del bene al netto del prezzo stabilito per il riscatto e dei canoni relativi alla durata residua del contratto, attualizzati alla data della cessione e al netto della quota capitale dei canoni, già maturati, indeducibile in quanto riferibile al terreno.
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Si ritiene che la nuova disposizione, in vigore dal 31 dicembre 2024, si applichi esclusivamente ai contratti di locazione finanziaria di immobili stipulati dai professionisti dal 1° gennaio 2014 in poi. Per i contratti stipulati dal 1° gennaio 2010 al 31 dicembre 2013, non essendo deducibile nel corso di tutta la durata del contratto alcun canone di leasing, si ritiene che anche la sopravvenienza attiva determinata ai sensi dell'articolo 54-bis, comma 3, TUIR, non debba essere assoggettata a tassazione. |
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